АП-РО
Адвокатская Палата Ростовской Области
 
Статус и членствоГрафики дежурствБесплатная юрпомощь

Жилищное строительство и земельный налог

В. Лапач, адвокат,
заведующий кафедрой гражданского процесса ЮФУ,
доктор юридических наук

Значительные объемы жилищного строительства, как на Юге России, так и по стране в целом, совершенно перевернули привычное представление о том, что земли у нас много и ее хватит на всех. Ценность земельных участков, пригодных для жилищного строительства сточки зрения экономической и градостроительной возросла многократно, особенно если учесть, что земля - это не возобновляемый природный ресурс. Свободных для застройки земель, особенно в городах, не просто не хватает - их практически уже не остается. Например, в Москве уже обсуждается вопрос о сносе вполне пригодных жилых домов в девять этажей и выше, чтобы на освободившихся местах вести застройку домами повышенной этажности.

В этих условиях вполне понятно стремление государственных и муниципальных властей стимулировать жилищное строительство различным образом, в том числе и с помощью налоговой политики. Одним из налоговых инструментов ускорения жилищного строительства является правило, закрепленное в п. 15 ст. 396 НК (в редакции ФЗ от 24 июля 2007 г. № 216-ФЗ). Приведем его текст целиком, ибо нам придется неоднократно к нему возвращаться. Итак:

«Статья 396. Порядок исчисления налога и авансовых платежей по налогу

15. В отношении земельных участков, приобретенных (предоставленных) в собственность физическими и юридическими лицами на условиях осуществления на них жилищного строительства, за исключением индивидуального жилищного строительства, исчисление суммы налога (суммы авансовых платежей по налогу) производится с учетом коэффициента 2 в течение трехлетнего срока строительства, начиная с даты государственной регистрации прав на данные земельные участки вплоть до государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости. В случае завершения такого жилищного строительства и государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости до истечения трехлетнего срока строительства сумма налога, уплаченного за этот период сверх суммы налога, исчисленной с учетом коэффициента 1, признается суммой излишне уплаченного налога и подлежит зачету (возврату) налогоплательщику в общеустановленном порядке.

В отношении земельных участков, приобретенных (предоставленных) в собственность физическими и юридическими лицами на условиях осуществления на них жилищного строительства, за исключением индивидуального жилищного строительства, исчисление суммы налога (суммы авансовых платежей по налогу) производится с учетом коэффициента 4 в течение периода, превышающего трехлетний срок строительства, вплоть до даты государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости».

Итак, законодатель стремится ускорить жилищное строительство, установив повышающие коэффициенты 2 или 4 к базовой ставке налога, в зависимости оттого, завершено ли строительство в течение 3 лет или не завершено. Это стремление совершенно понятно и оправданно, однако также понятно, что застройщик в течение всего периода строительства будет нести повышенную налоговую нагрузку, особенно если срок строительства превысит три года.

Применение этой нормы требует особого внимания к условию, выраженному словами «земельных участков, приобретенных (предоставленных) в собственность физическими и юридическими лицами на условиях осуществления на них жилищного строительства». Как правильно это условие понимать? Практика показывает, что ошибки в применении этого условия встречаются нередко.

Налоговая инспекция одного из районов г. Ростова-на-Дону доначислила земельный налог и взыскала штраф и пеню по данному налогу с застройщика, который приобрел находившийся в государственной собственности земельный участок в порядке приватизации в связи с наличием на нем принадлежащих покупателю зданий и сооружений в соответствии со ст. 36 ЗК РФ. В дальнейшем покупатель произвел частичный снос строений на принадлежащем ему земельном участке и по согласованию с муниципальными органами осуществил проектирование и застройку земельного участка многоквартирными жилыми домами. Понимая согласие муниципальных и градостроительных органов на осуществление застройки в качестве условия осуществления жилищного строительства на приватизированном земельном участке, налоговая инспекция посчитала, что, исчисляя земельный налог в общем порядке, застройщик получил экономически неоправданную налоговую выгоду вследствие применения более низкой налоговой ставки по сравнению с другими налогоплательщиками, находящимися в аналогичных условиях. Одновременно налоговый орган указал на то, что при оформлении правоустанавливающих документов на землю застройщик не представил сведений об изменении категории земельного участка «под строительство», хотя намерения его заведомо состояли в строительстве жилья.

По мнению налогового органа, налогоплательщиком были нарушены требования ст. 5, 6, 15 ФЗ от 21 декабря 2004 г. № 172-ФЗ «О переводе земель или земельных участков из одной категории в другую». Возражая на эту претензию, застройщик утверждал, что ни одно из положений данного закона не обязывает налогоплательщика изменять категорию земельного участка, тем более, что при использовании земельных участков для целей строительства категория участка не меняется, а изменяется только разрешенное использование. Это вытекает, в частности, из п. 5 ст. 14 того же закона, где указано: земельные участки, расположенные в черте поселений, подлежат отнесению к землям поселений, а вне черты поселений — к определенной категории земель в зависимости от документально подтвержденного фактического использования земельного участка.

Однако центральным вопросом для разрешения данного спора остается выяснение того, что же надлежит понимать под выражением «земельные участки, приобретенные в собственность физическими и юридическими лицами на условиях осуществления на них жилищного строительства». Толкование данного выражения является ключевым моментом для рассматриваемой коллизии.

Нигде далее в тексте самого Налогового кодекса это выражение не поясняется, что создает существенную неопределенность в порядке применения названной нормы. Вследствие этого в практику налоговых органов довольно быстро входит стремление распространить весьма жесткий режим обложения земельным налогом на всех застройщиков, являющихся собственниками соответствующих земельных участков, по самому факту осуществления ими жилищного строительства на этих участках.

Прежде всего, нужно обратить внимание на то, что в качестве объекта налогообложения закон обозначил земельные участки, приобретенные в собственность физическими и юридическими лицами именно на условиях осуществления на них жилищного строительства, а не при условии осуществления на них жилищного строительства. Подобное лексическое оформление нормы указывает на то, что условие о жилищном строительстве является одновременно условием сделки, в результате которой лицо приобретает земельный участок в собственность.

Условие осуществления на земельном участке жилищного строительства должно являться условием самого договора купли-продажи земельного участка. Если же договор купли-продажи такого условия не содержит, то к собственнику земельного участка не может быть применено исчисление земельного налога с повышающим коэффициентом 2, даже если на земельном участке фактически осуществляется строительство жилья. Иное толкование привело бы к нарушению принципа, закрепленного в п. 1 ст. 43 ЗК РФ, согласно которому граждане и юридические лица осуществляют принадлежащие им права на земельные участки по своему усмотрению, если иное не установлено настоящим Кодексом, федеральными законами. Самим Земельным кодексом в ст. 30.1 урегулированы особенности предоставления земельных участков для жилищного строительства из земель, находящихся в государственной или муниципальной собственности, причем указано, что продажа земельных участков для жилищного строительства или продажа права на заключение договоров аренды земельных участков для жилищного строительства осуществляется на аукционах (за исключением некоторых указанных в законе случаев).

Правила организации и проведения торгов по продаже находящихся в государственной или муниципальной собственности земельных участков или права на заключение договоров аренды таких земельных участков, утвержденные Постановлением Правительства России от 11 ноября 2002 г. № 808, устанавливают, что в извещении о проведении торгов должны содержаться сведения о предмете торгов, включая сведения о местоположении (адресе), площади, границах, обременениях, кадастровом номере, целевом назначении и разрешенном использовании земельного участка, а также иные позволяющие индивидуализировать земельный участок данные. Согласно ст. 56 ЗК РФ, права на землю могут быть ограничены по основаниям, установленным кодексом и федеральными законами. Одним из таких ограничений прав на землю как раз и являются условия начала и завершения застройки или освоения земельного участка в течение установленных сроков по согласованному в установленном порядке проекту (п. 2 ст. 56 ЗК). Эти ограничения прав на землю сохраняются при переходе права собственности на земельный участок к другому лицу. Ограничение прав на землю подлежит государственной регистрации в порядке, установленном ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним» (п.п. 5,6 СТ. 56 ЗК РФ).

Условие осуществления жилищного строительства на земельном участке, приобретаемом физическими и юридическими лицами, может существовать только при продаже (или аренде) на торгах земельных участков, находящихся в государственной или муниципальной собственности в виде зарегистрированного в установленном порядке ограничения права покупателя земельного участка. Только на собственника земельного участка, приобретшего участок с подобным ограничением права на землю, может быть распространен порядок исчисления и уплаты земельного налога, установленный п. 15 ст. 396 НК. Аналогично этот вывод может быть распространен и на лиц, осуществляющих индивидуальное жилищное строительство, с тем лишь отличием, что применение повышающего коэффициента 2 к налоговой ставке возможно лишь по истечении десятилетнего периода строительства жилья.

Осуществление жилищного строительства в отсутствие указанных ограничений прав на земельные участки не позволяет применять к налогоплательщикам порядок исчисления налога, установленный п. 15,16 ст. 396 ЗК.

Приведенные выше пространные (по необходимости) рассуждения могли бы оказаться излишними, если бы налоговое, земельное и градостроительное законодательство стремились не только к согласованности своих норм, до чего еще далеко, но и к учету базовых положений законодательства гражданского. Ведь именно в ст. 263 ГК РФ (о застройке земельного участка) содержится принципиально важная норма, согласно которой собственник земельного участка может возводить на нем здания и сооружения, осуществлять их перестройку или снос, разрешать строительство на своем участке другим лицам. Эти права осуществляются при условии соблюдения градостроительных и строительных норм и правил, а также требований о назначении земельного участка. Следовательно, если в договоре купли-продажи земельного участка сформулировано ограничивающее право на этот участок требование о назначении земельного участка для строительства жилья, собственник участка связан этим требованием и несет, в том числе, налоговые последствия реализации данного требования.

Еще одно соображение по тому же поводу. Обратившись к тексту первого абзаца п. 15, сразу же сталкиваемся с необходимостью дать толкование выражению «индивидуальное жилищное строительство», поскольку в режимном плане такое строительство противопоставлено жилищному строительству, осуществляемому физическими и юридическими лицами на принадлежащих им по праву собственности земельных участках. Чем отличается «индивидуальное жилищное строительство» от жилищного строительства, осуществляемого физическим лицом, ни из контекста ст. 396 НК, ни - в общем плане - из всей совокупности норм НК, понять невозможно. Некоторый свет в этом отношении проливает Градостроительный кодекс, где под индивидуальным жилищным строительством понимается строительство отдельно стоящих жилых домов с количеством этажей не более, чем три, предназначенных для проживания одной семьи (п. 3 ст. 48 ГрК). Таким образом, жилищное строительство, осуществляемое физическими и юридическими лицами на принадлежащих им по праву собственности земельных участках, в результате систематического толкования закона следует понимать как строительство жилых домов с количеством этажей более, чем три, либо предназначенных для проживания более чем одной семьи. Следует, однако, обратить внимание на грамматическое множественное число, которым в градостроительном законодательстве оформлено понятие «индивидуального жилищного строительства». Ведь в законе речь идет об индивидуальном строительстве не одного жилого дома, а о возможности строительства на одном земельном участке нескольких (более одного) жилых домов с указанной предельной этажностью, каждый из которых предназначен для проживания одной семьи. Такая возможность на практике реализуется не только родственниками, имеющими свои семьи, но и лицами, осуществляющими совместную коттеджную застройку земельного участка, принадлежащего по праву собственности одному из них либо всем им как сособственникам земельного участка.

Поэтому есть основание квалифицировать жилищное строительство как индивидуальное в том числе и при множественности расположенных на общем земельном участке жилых домов установленной этажности, если каждый из них предназначен для проживания одной семьи.

Помимо этого, Градостроительный кодекс указывает на так называемые «жилые дома блокированной застройки», то есть жилые дома с количеством этажей не более чем три, состоящие из нескольких блоков, количество которых не превышает десять и каждый из которых предназначен для проживания одной семьи, имеет общую стену (общие стены) без проемов с соседним блоком или соседними блоками, расположен на отдельном земельном участке и имеет выход на территорию общего пользования (подп. 2 п. 2 ст. 49 ГрК).

Возникает вопрос: может ли строительство такого жилого дома блокированной застройки быть квалифицировано в качестве индивидуального жилищного строительства? Вопрос далеко не праздный, поскольку ответ на него позволяет либо не позволяет применить особый режим налогообложения, предусмотренный п. 16 ст. 396 НК: в отношении земельных участков, приобретенных в собственность физическими лицами для индивидуального жилищного строительства, исчисление суммы налога (суммы авансовых платежей по налогу) производится с учетом коэффициента 2 в течение периода строительства, превышающего десятилетний срок, вплоть до государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости. Ведь в данном случае повышающий коэффициент 2 применяется к налоговой ставке только по истечении 10 лет с начала строительства, а не сразу же с начала этого периода, как в прочих случаях ведения жилищного строительства. Кроме того, к индивидуальным застройщикам вообще не применяется четырехкратный повышающий коэффициент к ставке земельного налога.

К сожалению, налоговое законодательство не дает прямого ответа о порядке обложения земельным налогом земельных участков с блокированной жилищной застройкой. Это связано, по всей видимости, с тенденцией к пониманию любого жилого дома, включающего в себя более одной квартиры, в качестве многоквартирного жилого дома. При таком подходе вопрос о распространении налогового режима индивидуального жилищного строительства на земельный участок, где ведется строительство, вообще не возникает, поскольку застройщик, являющийся собственником земельного участка, обязан уплачивать налог с применением повышающего коэффициента 2 в течение трех лет с начала строительства. Тем не менее, даже сам Федеральный закон от 30 декабря 2004 г. № 214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации» исключает применение его норм к отношениям юридических лиц и (или) индивидуальных предпринимателей, связанным с инвестиционной деятельностью по строительству (созданию) объектов недвижимости (в том числе многоквартирных домов) и не основанных на договоре участия в долевом строительстве, отсылая в регулировании данных отношений к ГК РФ и законодательству об инвестиционной деятельности (ч. 3 ст. 1, введенная ФЗ от 18 июля 2006 № 111-ФЗ). Как представляется, строительство блокированных жилых домов, основанное на кооперационных отношениях граждан либо отношениях по договору простого товарищества, также выходит за пределы регулирования указанного закона, вследствие чего имеется возможность применять для целей обложения земельным налогом правила, установленные для индивидуального жилищного строительства.

Приведенные выше соображения позволяют адвокатам при защите в суде прав доверителей более глубоко обосновать аргументы против необоснованных подчас претензий налоговых органов и определить стратегию ведения дела.

© Адвокатской палаты
Ростовской области, 2006
+7 (863) 282-02-08, 282-02-09,
344006, г. Ростов-на-Дону,
пр. Ворошиловский, 12, 2-й этаж

Герб Адвокатской палаты Ростовской области

Задать вопрос вице-президенту АП РО Панасюку С.В.

Рекомендации, разъяснения и заключения Научно-методического совета АП РО

Свежий номер журнала «Южнороссийский адвокат»

Подписка на «Новую адвокатскую газету»

Design by Vibe